kecurangan dalam audit

GAMBARAN DAN KARAKTERISTIK KECURANGAN
03 Meskipun kecurangan merupakan konsep hukum yang luas, kepentingan

auditor berkaitan secara khusus ke tindakan kecurangan yang berakibat terhadap salah saji material dalam laporan keuangan. Faktor yang membedakan antara kecurangan dan kekeliruan adalah apakah tindakan yang mendasarinya, yang berakibat terjadinya salah saji dalam laporan keuangan, berupa tindakan yang disengaja atau tidak disengaja.2 Ada dua tipe salah saji yang relevan dengan pertimbangan auditor tentang kecurangan dalam audit atas laporan keuangan-salah saji yang timbul sebagai akibat dari kecurangan dalam pelaporan keuangan dan kecurangan yang timbul dari perlakuan tidak semestinya terhadap aktiva.3 Kedua salah saji ini dijelaskan lebih lanjut dalam paragraf berikut ini.
04 Salah saji yang timbul dari kecurangan dalam pelaporan keuangana d a l ah

salah saji atau penghilangan secara sengaja jumlah atau pengungkapan dalam laporan keuangan untuk mengelabuhi pemakai laporan keuangan. Kecurangan dalam laporan keuangan dapat menyangkut tindakan seperti yang disajikan berikut ini:
a.Manipulasi, pemalsuan, atau perubahan catatan akuntansi atau dokumen
pendukungnya yang menjadi sumber data bagi penyajian laporan keuangan
b.Representasi yang salah dalam atau penghilangan dari laporan keuangan peristiwa,
transaksi, atau informasi signifikan
c.Salah penerapan secara sengaja prinsip akuntansi yang berkaitan dengan jumlah,
klasifikasi, cara penyajian, atau pengungkapan.
05Salah saji yang timbul dari perlakuan tidak semestinya terhadap aktiva

(seringkali disebut dengan penyalahgunaan atau penggelapan) berkaitan dengan pencurian aktiva entitas yang berakibat laporan keuangan tidak disajikan sesuai dengan prinsip akuntansiy a n g berlaku umum di Indonesia.4 Perlakuan tidak semestinya terhadap aktiva entitas dapat dilakukan
_____________________________________
2 Kesengajaan seringkali sulit untuk ditentukan, terutama yang berkaitan dengan
estimasi akuntansi dan penerapan prinsip akuntansi. Sebagai contoh, estimasi

akuntansi yang tidak masuk akal mungkin merupakan tindakan yang tidak disengaja atau mungkin merupakan usaha untuk secara sengaja membuat salah saji dalam laporan keuangan. Meskipun auditor tidak bertanggung jawab untuk menentukan kesengajaan, tanggung jawab auditor untuk merencanakan dan melaksanakan audit untuk memperoleh keyakinan memadai tentang apakah laporan keuangan bebas dari salah saji material adalah relevan dalam hal ini.
3 Transaksi yang terjadi tanpa disertai dengan persetujuan juga relevan bagi
auditor jika hal itu dapat menyebabkan salah saji dalam laporan keuangan. Jika transaksi
seperti itu terjadi secara disengaja dan berakibat terjadinya salah saji material dalam
laporan keuangan, kecurangan tersebut dapat termasuk dalam salah satu tipek e c u r a n g a n
yang digambarkan dalam Seksi ini. Lihat pula panduan dalam SA Seksi 317 [PSA
No. 31] Unsur Tindakan Pelanggaran Hukum oleh Klien.
4 Pengacuan ke prinsip akuntansi yang berlaku umum di Indonesia mencakup,
j
ika berlaku
,
basiskom
p
rehensif selain
p
rinsi
p
akuntansi
y
an
g
berlaku umum di Indonesia
316.2
Pertimbangan atas Kecurangan dalam Audit Laporan Keuangan
Standar Profe~

dengan berbagai cara, termasuk penggelapan tanda terima barang/uang, pencurian aktiva, atau tindakan yang menyebabkan entitas membayar harga barang atau jasa yang tidak diterima oleh entitas. Perlakuan tidak semestinya terhadap aktiva dapat disertai dengan catatan atau dokumen palsu atau yang menyesatkan dan dapat menyangkut satu atau lebih individu di antara manajemen, karyawan, atau pihak ketiga.

06 Kecurangan seringkali menyangkut hal berikut ini: (a) suatu tekanan atau suatu dorongan untuk melakukan kecurangan, (b) suatu peluang yang dirasakan ada untuk melaksanakan kecurangan. Meskipun tekanan dan peluang khusus untuk terjadinya kecurangan dalam laporan keuangan dapat berbeda dari kecurangan melalui perlakuan tidak semestinya terhadap aktiva, dua kondisi tersebut biasanya terjadi di kedua tipe kecurangan tersebut. Sebagai contoh, kecurangan dalam pelaporan keuangan dapat dilakukan karena manajemen berada di bawah tekanan untuk mencapai target laba yang tidak realistik. Perlakuan tidak semestinya terhadap aktiva dapat dilakukan karena individu yang terlibat hidup di luar batas kemampuannya. Peluang dirasakan ada jika seorang individu yakin bahwa ia dapat menghindari pengendalian intern.

07 Kecurangan dapat disembunyikan dengan memalsukan dokumentasi, termasuk pemalsuan tanda tangan. Sebagai contoh, manajemen yang melakukan kecurangan dalam pelaporan keuangan dapat mencoba menyembunyikan salah saji dengan menciptakan faktur fiktif; karyawan atau manajemen yang memperlakukan kas secara tidak semestinya dapat mencoba menyembunyikan tindakan pencurian mereka dengan memalsu tanda tangan atau menciptakan pengesahan elektronik yang tidak sah di atas dokumen otorisasi pengeluaran kas. Audit yang dilaksanakan berdasarkan standar auditing yang ditetapkan Ikatan Akuntan Indonesia jarang berkaitan dengan keaslian dokumentasi, atau auditor tidak terlatih sebagai atau diharapkan sebagai seorang yang ahli dalam menguji keaslian seperti itu.
08Kecurangan juga disembunyikan melalui kolusi di antara manajemen,

karyawan atau pihak ketiga. Sebagai contoh, melalui kolusi, bukti palsu bahwa pengendalian aktivitas telah dilaksanakan secara efektif dapat disajikan kepada auditor. Contoh lain, auditor dapat menerima konfirmasi palsu dari pihak ketiga yang melakukan kolusi dengan manajemen. Kolusi dapat menyebabkan auditor percaya bahwa suatu bukti dapat meyakinkan, meskipun kenyataannya palsu.

09 Meskipun kecurangan biasanya disembunyikan, adanya faktor risiko atau kondisi lain dapat memperingatkan auditor tentang kemungkinan adanya kecurangan. Sebagai contoh, suatu dokumen yang hilang, buku besar yang tidak seimbang, atau hubungan analitik yang tidak masuk akal. Namun, kondisi tersebut mungkin juga sebagai akibat dari keadaan selain kecurangan. Dokumen mungkin hilang secara sah; buku besar mungkin tidak seimbang karena kekeliruan akuntansi yang tidak disengaja; dan hubungan analitik mungkin sebagai akibat dari perubahan faktor-faktor ekonomi yang tidak diketahui. Bahkan laporan tentang kecurangan yang diduga keras terjadi belum tentu selalu dapat dipercaya, karena karyawan atau pihak luar mungkin salah atau mungkin didorong untuk melakukan tuduhan palsu.
316.
3

10 Auditor tidak dapat memperoleh keyakinan absolut bahwa salah saji material dalam laporan keuangan akan terdeteksi. Karena (a) aspek penyembunyian kegiatan kecurangan, termasuk fakta bahwa kecurangan seringkali mencakup kolusi atau pemalsuan dokumentasi, dan (b) kebutuhan untuk menerapkan pertimbangan profesional dalam mengidentifikasi dan mengevaluasi faktor risiko kecurangan dan kondisi lain, walaupun audit yang direncanakan dan dilaksanakan dengan baik mungkin tidak dapat mendeteksi salah saji material yang diakibatkan oleh kecurangan. Oleh karena itu, karena karakteristik kecurangan tersebut di atas dan sifat bukti audit sebagaimana yang dibahas dalam SA Seksi2 3 0 [PSA No. 04]
Keseksamaan dalam Pelaksanaan Pekerjaan, auditor harus dapat memperoleh keyakinan
memadai bahwa salah saji material dalam laporan keuangan dapat terdeteksi, termasuk
salah saji material sebagai akibat dari kecurangan.
PENAKSIRAN RISIKO SALAH SAJI MATERIAL SEBAGAI AKIBAT
DART KECURANGAN

11 SA Seksi3 1 1 [PSA No. 05] Perencanaan dan Supervisi memberikan panduan tentang tingkat pengetahuan mengenai bisnis entitas yang dapat menjadikan auditor merencanakan dan melaksanakan audit atas laporan keuangan berdasarkan standar auditing yang ditetapkan Ikatan Akuntan Indonesia. SA Seksi3 1 2 [PSA No. 25] Risiko
Audit dan Materialitas dalam Pelaksanaan Audit menjelaskan bahwa penentuan lingkup

prosedur audit secara langsung berhubungan dengan pertimbangan atas risiko audit dan menunjukkan bahwa risiko tentang salah saji material dalam laporan keuangan sebagai akibat dari kecurangan merupakan bagian dari risiko audit.

12 Auditor hares secara khusus menaksir risiko salah saji material dalam laporan keuangan sebagai akibat dari kecurangan dan harus mempertimbangkan taksiran risiko ini dalam mendesain prosedur audit yang akan dilaksanakan. Dalam melakukan penaksiran ini, auditor harus mempertimbangkan faktor risiko kecurangan yang berkaitan dengan baik (a) salah saji yang timbul sebagai akibat kecurangan dalam pelaporan keuangan maupun (b) salah sajiy a n g timbul dari perlakuan tidak semestinya terhadap aktiva untuk setiap golongan yang bersangkutan yang disajikan dalam paragraf 16 s.d. 18.5 Meskipun adanya faktor risiko tersebut tidak selalu menunjukkan adanya kecurangan, namun faktor-faktor tersebut telah diamati seringkali ada dalam keadaan
y
an
g
di dalamn
y
a ter
j
adi kecuran
g
an.
______________________

5 Auditor harus menaksir risiko salah saji material sebagai akibat kecurangan terlepas apakah auditor telah merencanakan untuk menaksir risiko bawaan atau risiko pengendalian pada tingkat maksimum (lihat SA Seksi 312 [PSA No. 25] Risiko Audit dan Materialitas
dalam Pelaksanaan Audit, paragraf 29 dan 30). Auditor dapat memenuhi persyaratan ini

dengan menggunakan golongan faktor risiko yang berbeda sepanjang penaksiran tersebut mengandung substansi setiap golongan risiko sebagaimana yang dijelaskan dalam paragraf 16 dan 18. Begitu pula, karena golongan risiko mencakup baik atribut risiko bawaan maupun risiko pengendalian, penaksiran khusus risiko salah saji material sebagai akibat dari kecurangan dapat dilaksanakan bersamaan dengan penaksiran risiko audityang disyaratkan oleh SA Seksi 312 [PSA No. 25] paragraf 13 s.d. 33, dan SA Seksi 319 [PSA No. 69]
Pertimbangan Pengendalian Intern dalam Auditatas laporan Keuanganparagraf 27 s.d
316.4
Pertimbangan atas Kecurangan dalam Audit Laporan
Keuangan
Standar
Profesi

13 Sebagai bagian dari penaksiran risiko, auditor juga harus meminta keterangan kepada manajemen (a) untuk memperoleh pemahaman dari manajemen tentang risiko kecurangan dalam entitas dan (b) untuk menentukan apakah manajemen memiliki pengetahuan tentang kecurangan yang telah dilakukan terhadap atau terjadi dalam entitas. Informasi dari permintaan keterangan ini dapat mengidentifikasi faktor-faktor risiko kecurangan yang mungkin berdampak terhadap taksiran auditor dan tanggapan yang bersangkutan. Beberapa hal yang dapat diajukan sebagai pertanyaan adalah (a) apakah terdapat lokasi anak perusahaan tertentu, segmen bisnis, tipe transaksi, saldo akun, atau golongan laporan keuangan yang di dalamnya terdapat faktor risiko kecurangan atau memiliki kemungkinan lebih besar adanya faktor risiko tersebut dan (b) bagaimana manajemen menangani risiko seperti itu.

14 Meskipun faktor risiko kecurangan yang digambarkan dalam paragraf 17 dan 19 meliputi situasiy a n g luas yang biasanya dihadapi oleh auditor, namun yang disajikan tersebut hanya berupa contoh. Di samping itu, tidak semua contoh tersebut relevan dalam semua keadaan, dan beberapa mungkin lebih atau kurang signifikan dalam entitas yang berbeda ukurannya, dengan karakteristik kepemilikan yang berbeda, dalam industri yang berbeda, atau karena adanya karakteristik atau keadaan yang berbeda. Oleh karena itu, auditor harus menggunakan pertimbangan profesionalnya pada waktu menentukan signifikan atau tidaknya, serta relevansi faktor risiko kecurangan dan dalam menentukan tanggapan audit yang semestinya dilakukan.

15 Sebagai contoh, dalam entitas kecil, dominasi manajemen oleh individu tunggal umumnya tidak menunjukkan kegagalan manajemen untuk menyajikan dan mengomunikasikan sikap semestinya tentang pengendalian intern dan proses pelaporan keuangan. Contoh lain, kemungkinan manajemen tidak termotivasi untuk melakukan kecurangan pelaporan keuangan dalam bisnis yang dimiliki secara perorangan bila laporan keuangan diaudit hanya untuk penarikan kredit musiman dari bank, perjanjian kredit tidak membebani entitas, dan entitas memiliki sejarah keberhasilan keuangan konsisten dengan industrinya. Sebaliknya, manajemen sebuah entitas kecil dengan pertumbuhan cepat yang luar biasa atau kemampuan luar biasa dalam menghasilkan laba kemungkinan termotivasi untuk menghindari terhentinya trend pertumbuhannya, terutama jika dibandingkan dengan perusahaan lain dalam industri.
FAKTOR RISIKO YANG BERKAITAN DENGAN SALAH SAJI YANG TIMBUL
DARI KECURANGAN DALAM PELAPORAN KEUANG
16 Faktor risiko yang berkaitan dengan salah saji yang timbul dari kecurangan
dalam pelaporan keuangan dapat dikelompokkan ke dalam tiga golongan:
a.Karakteristik dan pengaruh manajemen atas lingkungan pengendalian.Faktor risiko
berkaitan dengan kemampuan, tekanan, gaya, dan sikap manajemen atas
pengendalian intern dan proses pelaporan keuangan.
b.Kondisi industri. Faktor risiko ini mencakup lingkungan ekonomi dan peraturan
dalam industri yang menjadi tempat beroperasinya entitas.
c.Karakteristik operasi dan stabilitas keuangan. Faktor risiko ini berkaitan dengan sifat
dan kekompleksan entitas dan transaksinya, keadaan keuangan entitas, dan
kemampuan entitas dalam menghasilkan laba.

17 Berikut ini adalah contoh faktor-faktor risiko yang berkaitan dengan salah saji sebagai akibat kecurangan dalam pelaporan keuangan untuk setiap golongan risiko tersebut di atas:
a.Faktor faktor risiko yang berkaitan dengan karakteristik dan pengaruh manajemen terhadap
lingkungan pengendalian. Contoh-contoh meliputi:
(1)Suatu dorongan bagi manajemen untuk melakukan kecurangan dalam
pelaporan keuangan. Indikator khusus dapat mencakup:
(a)Bagian signifikan kompensasi manajemen diwujudkan dalam bonus,
stock op-tion, atau insentif lain, yang nilainya tergantung pada kemampuan
entitas dalam mencapai target yang terlalu agresif dalam hasil operasi,
posisi keuangan, atau arus kas
(b)Kepentingan berlebihan manajemen dalam mempertahankan atau
meningkatkan harga saham atautren d laba entitas melalui penggunaan
praktik-praktik akuntansi yang agresif
(c)Praktik oleh manajemen dalam memberikan komitmen kepada analis,
kreditur, dan pihak ketiga yang lain untuk mencapai prakiraany an g
tampak terlalu agresif atau secara jelas tidak realistic
(d)Kepentingan manajemen dalam menempuh cara yang tidak semestinya
untuk meminimumkan laba yang dilaporkan berdasarkan alasan pajak
(2)Kegagalan manajemen untuk menyajikan dan mengomunikasikan sikap
yang semestinya tentang pengendalian intern dan proses pelaporan
keuangan. Indikator khusus dapat mencakup:
(a)Cara yang tidak efektif untuk mengomunikasikan dan mendukung nilai
dan etika entitas, atau pengomunikasian nilai atau etika yang tidak
semestinya
(b)Dominasi manajemen oleh seorang individu atau kelompok kecil, tanpa
adanya pengendalian yang mengompensasi kondisi tersebut seperti
pengawasan oleh dewan komisaris atau komite audit
(c) Pemantauan yang tidak mencukupi terhadap pengendalian signifikan
(d)Kegagalan manajemen dalam membetulkan pada waktu yang tepat kondisi
yang dilaporkan dan yang sudah diketahui
(e)Penetapan target dan harapan keuangan yang terlalu agresif oleh
manajemen terhadap personel operasi
(f)Ketidakpedulian signifikan terhadap pihak pengatur yang diperlihatkan
oleh manajemen
(g)Pemekerjaan secara terus menerus staf akuntansi, teknologi informasi,
auditor intern yang tidak efektif
316.
6
Pertimbangan atas Kecurangan dalam Audit Laporan Keuangan
(3)Partisipasi dan fokus berlebihan manajemen nonkeuangan terhadap pemdihan
prinsip akuntansi atau penentuan estimasi signifikan
(4)Tingkat perputaran yang tinggi anggota manajemen senior, penasihat, atau
dewan komisaris
(5)Hubungan tegang antara manajemen dengan auditor sekarang atau auditor
pendahulu. Indikator khusus dapat mencakup:
(a)Perbedaan pendapat yang sering terjadi dengan auditor sekarang atau auditot
pendahulu tentang akuntansi, auditing, dan pelaporan
(b)Permintaan yang tidak masuk akal kepada auditor, termasuk batasan waktu
yang tidak masuk akal untuk menyelesaikan audit atau penerbitan laporan
auditor
(c)Pembatasan resmi atau tidak resmi terhadap auditor yang membatasi secara

tidak semestinya akses auditor ke orang atau informasi atau atas kemampuan auditor untuk melakukan komunikasi secara efektif dengan dewan komisaris atau komite audit
(d)Dominasi perilaku manajemen dalam berhubungan dengan auditor,
terutama yang menyangkut usaha untuk mempengaruhi lingkup pekerjaan
auditor
(6)Riwayat yang diketahui tentang pelanggaran peraturan sekuritas atau tuntutan
kepada entitas atau manajemen seniornya yang dituduh melakukan
kecurangan pelanggaran undang-undang sekuritas
b.Faktor risiko yang berkaitan dengan kondisi industri. Contohnya mencakup:
(1)Akuntansi baru, undang-undang, atau persyaratan peraturan yang dapat
menghancurkan stabilitas keuangan atau profitabilitas entitas
(2)Tingginya tingkat kompetisi atau kejenuhan pasar, yang disertai dengan
menurunnya laba
(3)Menurunnya industri dengan meningkatnya kegagalan bisnis dan
menurunnya permintaancusto mers
(4)Perubahan pesat dalam industri, seperti kerentanan terhadap perubahan cepat
teknologi atau keusangan produk yang cepat
c.Faktor risiko yang berkaitan dengan karakteristik operasi dan stabilitas
keuangan. Contohnya mencakup:
(1)Ketidakmampuan untuk menghasilkan arus kas dari operasi, sementara itu
perusahaan dilaporkan laba dan labanya mengalami pertumbuhan
(2)Tekanan signifikan untuk memperoleh modal yang diperlukan untuk

mempertahankan daya saing dengan mempertimbangkan posisi keuangan entitas-termasuk kebutuhan dana untuk membelanjai pengeluaran riset dan pengembangan atau pengeluaran modal
(3)Aktiva, utang, pendapatan, atau biaya berbasis pada estimasi signifikan yang

mencakup pertimbangan subjektif yang tidak biasa, atau yang sangat rentan terhadap perubahan signifikan jangka pendek dengan cara yang kemungkinan berdampak mengacaukan keuangan entitas-seperti dapat tertagih atau tidaknya
piutang,
saat
pengakuan
pendapatan,
kemungkinan
direalisasikan atau tidaknya instrumen keuangan
316.
7

berdasarkan penilaianyang sangat subjektif terhadap jaminan(c o ll a ter a l) atau sumber pembayaran kembali yang sulit untuk ditaksir, atau penundaan kos yang berjumlah signifikan
(4)Transaksi signifikan antarpihak yang memiliki hubungan istimewayang tidak
dalam kegiatan bisnis normal atau dengan entitas yang memiliki hubungan
istimewa yang tidak diaudit atau diaudit oleh kantor akuntan publik lain
(5)Transaksi signifikan, tidak biasa, atau sangat kompleks, terutama yang terjadi
menjelang akhir tahun, yang menimbulkan pertanyaan tentang “substansi di atas
formalitas (substance over form)”
(6)Rekening bank signifikan, atau operasi anak perusahaan atau cabang di wilayah
yang menawarkan keringanan pajak( t ax – h a v en ) yang tampaknya tidak
dilandasi oleh pertimbangan bisnis yang jelas
(7)Struktur organisasi yang sangat kompleks yang terdiri dari entitas legal, garis
wewenang manajerial, atau perjanjian kontrak yang berbagai macam dan tidak biasa,
tanpa tujuan bisnis yang nyata
(8) Kesulitan dalam penentuan organisasi atau individu yang mengendalikan entitas
(9)Pertumbuhan atau profitabilitas yang sangat pesat, terutama dibandingkan
dengan perusahaan lain dalam industri yang sama
(10) Terutama sangat rentan terhadap perubahan tarif bunga
(11)Sangat tergantung terhadap utang atau kemampuan rendah untuk memenuhi
persyaratan pembayaran kembali utang; perjanjian penarikan utang yang sulit
untuk dipenuhi
(12) Penjualan atau program insentif profitabilitas yang sangat tidak realistik
agresifnya
(13)Ancaman kebangkrutan atau penyitaan yang akan terjadi segera atau
pengambilalihan perusahaan secara paksa (hostile takeover)
(14)Konsekuensi merugikan dari transaksi signifikan yang ditunda, seperti
penggabungan bisnis atau pemberian kontrak, jika dilaporkan adanya hasil
keuangan yang buruk
(15)Posisi keuangan yang buruk atau menurun bila manajemen memiliki utang
entitas dalam jumlah yang signifikan yang dijamin secara pribadi
FAKTOR RISIKO YANG BERKAITAN DENGAN SALAH SAJI YANG
DISEBABKAN OLEH PERLAKUAN TIDAK SEMESTINYA
TERHADAP AKTIVA

18 Faktor risiko yang berkaitan dengan salah saji yang disebabkan oleh perlakuan tidak semestinya terhadap aktiva dapat dikelompokkan ke dalam dua golongan berikut ini. Luasnya pertimbangan auditor atas faktor risiko dalam golongan b dipengaruhi oleh tingkat keberadaan faktor risiko dalam golongan a.
a.Tingkat kecurigaan tentang terjadinya perlakuan tidak semestinya terhadap aktiva.Hal
ini berkaitan dengan sifat aktiva entitas dan tingkat kerentanan aktiva dari pencuran.
316.8
Pertimbangan atas Kecurangan dalam Audit
Laporan Keuangan
Standar
Profe~
b.Pengendalian. Hal ini berkaitan dengan kurangnya pengendalian yang
dirancang untuk mencegah atau mendeteksi terjadinya perlakuan tidak
semestinya terhadap aktiva.

19 Berikut ini adalah contoh faktor risiko yang berkaitan dengan salah saji yang disebabkan oleh perlakuan tidak semestinya terhadap aktiva untuk setiap golongan factor risiko sebagaimana diuraikan di atas.
a. Faktor risiko yang berkaitan dengan tingkat kecurigaan tentang terjadinya perlakuan tidak
semestinya terhadap aktiva.
(1) Jumlah kas atau kas dalam proses yang sangat besar
(2) Karakteristik sediaan, seperti ukuran kecil, nilai tinggi, atau permintaan
tinggi
(3)Aktiva yang mudah diubah, seperti obligasi atas unjuk (bearer bond),
berlian, atau computer chip
(4)Karakteristik aktiva tetap, seperti ukuran kecil, mudah dijual, atau tidak
adanya identifikasi kepemilikan
b. Faktor risiko yang berkaitan dengan pengendalian.
(1)Kurangnya pengendalian oleh manajemen (sebagai contoh, lokasi jauh
yang kurang diawasi atau dipantau)

(2) Kurangnya prosedur penyaringan pelamar pekerjaan untuk karyawan yang memiliki akses ke aktiva yang dicurigai rentan terhadap perlakuan tidak semestinya
(3)Tidak memadainya penyelenggaraan catatan untuk aktiva yang dicurigai
rentan terhadap perlakuan tidak semestinya
(4) Kurangnya pemisahan tugas atau pengecekan secara independen
(5) Kurangnya sistem otorisasi dan pengesahan transaksi (sebagai contoh,
dalam pembelian).
(6) Penjagaan fisik yang buruk terhadap kas, investasi, sediaan, atau aktiva
tetap.
(7)Kurangnya pendokumentasian semestinya dan tepat waktu terhadap
transaksi (sebagai contoh, pengkreditan atas retur barang dagangan)
(8)Kurangnya pengambilan liburan wajib bagi karyawan yang melaksanakan
fungsi pengendalian kunci.

20 Auditor tidak diwajibkan untuk merencanakan audit untuk menemukan informasi yang memberikan indikasi adanya tekanan keuangan bagi karyawan atau hubungan yang merugikan antara entitas dengan karyawannya. Meskipun demikian, auditor mungkin menyadari informasi tentang itu. Beberapa contoh informasi tersebut adalah (a) pemutusan hubungan kerja karyawan yang diperkirakan akan terjadi yang telah diketahui oleh karyawan, (b) karyawan yang memiliki akses ke aktiva yang dicurigai rentan terhadap perlakuan tidak semestinya telah diketahui tidak puas terhadap entitas, (c) perubahan yang telah diketahui, yang bersifat luar biasa dalam perilaku atau gaya hidup karyawan yang memiliki akses ke aktiva yang dicurigai rentan terhadap perlakuan tidak semestinya, dan (d) tekanan keuangan pribadi karyawan yang memiliki akses ke aktiva yang dicurigai rentan terhadap perlak tidak semestinya. Jika auditor mengetahui adanya informasi seperti itu, ia harus mempertimbangkannya dalam menaksir risiko salah saji material sebagai akibat dari perlakuan tidak semestinya terhadap aktiva.
316.
9
Standar Profesional Akuntan Publik
PERTIMBANGAN ATAS FAKTOR RISIKO DALAM PENAKSIRAN RISIKO
SALAH SAJI MATERIAL YANG DISEBABKAN OLEH K E C U R A NG A N

21 Faktor-faktor risiko kecurangan tidak dapat dengan mudah disusun peringkatnya menurut pentingnya atau digabungkan menjadi model prediksi yang efektif. Signifikan atau tidaknya faktor risiko adalah sangat bervariasi. Beberapa faktor tersebut akan ada di entitas yang di dalamnya kondisi khusus tidak menunjukkan adanya risiko salah saji material. Oleh karena itu, auditor harus menggunakan pertimbangan profesional pada waktu mempertimbangkan faktor risiko secara individual atau secara gabungan dan apakah terdapat pengendalian khusus untuk mengurangi risiko. Sebagai contoh, suatu entitas mungkin tidak melakukan penyaringan karyawan baru yang memiliki akses ke aktiva yang dicurigai rentan terhadap pencurian. Faktor ini, secara tunggal, mungkin tidak berdampak signifikan terhadap penaksiran risiko salah saji material sebagai akibat dari kecurangan. Namun, jika faktor tersebut digabung dengan kurangnya pengawasan oleh manajemen dan kurangnya pengamanan fisik terhadap aktiva yang mudah dijual di pasar seperti sediaan dan aktiva tetap, gabungan dampak faktor-faktor yang berkaitan tersebut dapat menjadi signifikan dalam penaksiran risiko.

22 Karakteristik ukuran, kekompleksan, dan kepemilikan entitas berdampak terhadap pertimbangan faktor-faktor risiko yang relevan. Sebagai contoh, dalam entitas yang besar, auditor biasanya akan mempertimbangkan faktor-faktor yang umumnya menghalangi perbuatan manajemen puncak yang tidak semestinya, seperti efektivitas dewan komisaris, komite audit, atau institusi lain yang memiliki kewenangan dan tanggung jawab Serupa, clan fungsi audit intern. Auditor juga akan mempertimbangkan langkah-langkah apa yang telah diambil untuk menegakkan aturan perilaku formal dan efektivitas sistem anggaran dan pelaporan. Di samping itu, faktor risiko yang dievaluasi di tingkat operasi negara atau segmen bisnis dapat memberikan wawasan berbeda dibandingkan dengan evaluasi di tingkat entitas secara keseluruhan.6 Dalam entitas kecil, beberapa atau seluruh pertimbangan tersebut mungkin tidak berlaku atau kurang penting. Sebagai contoh, entitas yang lebih kecil mungkin tidak memiliki aturan perilaku yang tertulis, namun, entitas tersebut mengembangkan suatu budaya yang menekankan pentingnya integritas dan perilaku etis melalui komunikasi lisan dan contoh yang diberikan oleh manajemen.
23 SA Seksi 319 [PSA No. 69] Pertimbangan Pengendalian Intern dalam Audit atas
Laporan Keuangan mensyaratkan agar dalam merencanakan audit, auditor memperoleh
pemahaman memadai tentang pengendalian intern entitas atas pelaporan keuangan.
J

uga disebutkan bahwa pengetahuan tersebut harus digunakan untuk mengidentifikasi tipe salah saji potensial, mempertimbangkan faktor-faktor yang berdampak terhadap risiko salah saji material, dan mendesain pengujian substantif. Pemahaman tersebut seringkali akan
berdampak
________________________
6 SA Seksi 312 [PSA No. 25], paragraf 18 memberikan panduan untuk pertimbangan
auditor tentang luasnya prosedur audit yang harus dilaksanakan pada komponen atau lokasi
pilihan.
316.10
Pertimbangan atas Kecurangan dalam Audit Laporan Keuangan

terhadap pertimbangan auditor tentang signifikan atau tidaknya faktor risiko kecurangan. Di samping itu, pada waktu mempertimbangkan signifikan atau tidaknya faktor risiko kecurangan, auditor dapat menentukan apakah terdapat pengendalian khusus yang mengurangi risiko tersebut atau apakah kelemahan pengendalian tertentu dapat meningkatkan risiko tersebut.7

24 Jika entitas tersebut telah membuat suatu program yang mencakup langkah- langkah untuk mencegah, menghalangi, dan mendeteksi kecurangan, auditor dapat mempertimbangkan efektivitas program tersebut. Auditor juga harus meminta keterangan kepada orang yang mengawasi program tersebut untuk mendapatkan informasi apakah program tersebut telah mengidentifikasi adanya faktor risiko kecurangan.

25 Penaksiran risiko salah saji material yang disebabkan oleh kecurangan merupakan suatu proses yang bersifat kumulatify a n g mencakup pertimbangan faktor- faktor risiko secara individual dan secara gabungan. Di samping itu, faktor-faktor risiko kecurangan dapat diidentifikasi dalam pelaksanaan prosedur audit untuk pengambilan keputusan menerima atau melanjutkan perikatan dari klien,8 selama perencanaan perikatan, atau selama melaksanakan pekerjaan lapangan. Kondisi lain mungkin juga diidentifikasi selama pelaksanaan pekerjaan lapangan, yang mengubah pertimbangan tentang penaksiran tersebut, seperti berikut ini:
a.Kelemahan dalam catatan akuntansi,m en c a ku p :
(1)Transaksi yang tidak dicatat secara lengkap dan pada waktu yang tepat atau
dicatat secara tidak semestinya dalam jumlah, periode akuntansi, klasifikasi, atau
kebijakan entitas.
(2) Saldo atau transaksi yang tidak didukung bukti atau yang tidak diotorisasi.
(3)Jurnal penyesuaian yang dilakukan pada menit-menit terakhir yang
berdampak signifikan terhadap hasil keuangan.
b.Bukti yang hilang atau bertentangan,m e n c ak up :
(1) Dokumen yang hilang
(2)Tidak tersedianya dokumen selain dokumen fotokopian bila dokumen asli
diharapkan ada.
(3) Unsur signifikan dalam rekonsiliasi yang tidak dapat dijelaskan
(4)Tanggapan dari manajemen atau karyawan yang tidak konsisten, kabur, atau
tidak masuk akal sebagai hasil dari prosedur permintaan keterangan atau
prosedur analitik
(5) Perbedaan yang luar biasa antara catatan entitas dengan jawaban konfirmasi
(6) Sediaan atau aktiva yang hilang secara fisik dalam jumlah yang signifikan.

7 SA Seksi 319 [PSA No. 69], paragraf 47 menyatakan bahwa penaksiran risiko pengendalian di bawah tingkat maksimum mencakup pengidentifikasian pengendalian khusus yang dapat mencegah atau mendeteksi salah saji material dalam asersi tersebut dan pelaksanaan pengujian pengendalian untuk mengevaluasi efektivitas pengendalian tersebut.
8 LihatS P M Seksi 100 [PSPM No. O1 ] Sistem Pengendalian Mutu KantorAkuntan Publik, paragraf 14 s.d 16.
316.1
1
c.Hubungan bermasalah atau luar biasa antara auditor dengan klien,mencakup:
(1)Penolakan akses ke catatan, fasilitas, karyawan tertentu,customers, pemasok, atau
pihak lain yang menjadi sumber bukti audit.
(2)Tekanan waktu yang tidak pantas yang diberikan oleh manajemen untuk
menyelesaikan isu yang kompleks atau yang penuh dengan pertentangan.
(3) Penundaan yang luar biasa oleh entitas dalam penyediaan informasi yang
diminta.
(4) Petunjuk atau keluhan kepada auditor tentang kecurangan.
TANGGAPAN AUDITOR TERHADAP HASIL PENAKSIRAN

26 Sampai dengan tingkat tertentu, suatu risiko salah saji material sebagai akibat dari kecurangan selalu ada. Tanggapan auditor terhadap penaksiran risiko yang sedang berlangsung dipengaruhi oleh sifat dan signifikan atau tidaknya faktor risiko yang telah diidentifikasi ada. Dalam hal tertentu, meskipun faktor risiko kecurangan telah diidentifikasi ada, pertimbangan auditor mungkin berupa prosedury ang telah direncanakan sebelumnya telah memadai untuk menanggapi faktor risiko tersebut. Dalam hal lain, auditor mungkin berkesimpulan bahwa kondisi tersebut menunjukkan diperlukannya modifikasi terhadap prosedur.9 Dalam hal ini, auditor harus mempertimbangkan apakah penaksiran risiko salah saji material sebagai akibat dari kecurangan memerlukan tanggapan secara menyeluruh, tanggapan yang khusus untuk saldo akun tertentu, golongan transaksi atau asersi, atau keduanya. Auditor dapat pula menyimpulkan bahwa tidak praktis untuk memodifikasi prosedury ang telah direncanakan untuk audit atas laporan keuangan agar memadai untuk mengatasi risiko tersebut. Dalam hal ini penarikan diri dari perikatan dengan mengomunikasikannya kepada pihak-pihak semestinya, dapat merupakan tindakan pilihan yang tepat (lihat paragraf 36).
PERTIMBANGAN MENYELURUH
2 7 Pertimbangan tentang risiko salah saji material sebagai akibat dari kecurangan
dapat berdampak terhadap audit melalui cara berikut ini:
a.Skeptismeprofesional (professional scepticism).Penerapan kemahiran profesional mensyaratkan

auditor untuk menggunakan skeptisme profesional-yaitu, suatu sikap yang mencakup pikiran bertanya dan penentuan secara kritis bukti audit (lihat SA Seksi 230 [PSA No. 04],paragraf 7 s.d. 9). Beberapa contoh yang memperlihatkan penerapan skeptisme profesional dalam menanggapi penaksiran auditor atas risiko salah saji material mencakup (a) meningkatkan sensitivitas pemilihan sifat dan luasnya dokumentasi yang diperiksa yang mendukung transaksi material, dan (b) meningkatkan kebutuhan penjelasan manajemen yang menguatkan atau representasi manajemen tentang masalah-masalah material, seperti tindak lanjut
prosedur analitik, pemeriksaan dokumentasi, atau diskusi dengan pihak lain dari
____________________________
9SA Seksi 312 [PSA No. 25] mensyaratkan auditor membatasi risiko audit ke tingkat
rendah, yaitu, menurut pertimbangan profesional auditor, memadai untuk menyatakan
pendapat atas laporan keuangan.
316.
12
Pertimbangan atas Kecurangan dalam Audit LaporanKeuangan
StandarP ro f
b.Penugasan personel. Pengetahuan, keterampilan, dan kemampuan personel yang
dibebani tanggung jawab perikatan signifikan harus sesuai dengan penaksiran
auditor atas tingkat risiko perikatan (lihat SA Seksi 210 [PSA No. 04] Pelatihan dan
Keahlian Auditor Independen paragraf 3). Di samping itu, luasnya supervisi harus

mempertimbangkan risiko salah saji material sebagai akibat dari kecurangan dan kualifikasi orang yang melaksanakan pekerjaan (lihat SA Seksi 311 [PSA No. 05] paragraf 11).
c.Prinsip dan kebijakan akuntansi. Auditor dapat memutuskan untuk

mempertimbangkan lebih lanjut pemilihan dan penerapan kebijakan akuntansi signifikan yang dilakukan oleh manajemen, terutama yang berkaitan dengan pengakuan pendapatan, penilaian aktiva, atau perlakuan pengeluaran modal
(capital expenditure) dan biaya (revenue expenditure). Dalam hal ini, auditor mungkin

lebih berkepentingan terhadap apakah prinsip akuntansi yang dipilih dan kebijakan akuntan yang dipakai telah diterapkan dengan cara tidak semestinya untuk menghasilkan salah saji material dalam laporan keuangan.
d.Pengendalian. Bila risiko salah saji material sebagai akibat dari kecurangan berkaitan

dengan faktor risiko yang memiliki implikasi dalam pengendalian, kemampuan auditor untuk menaksir risiko pengendalian di bawah maksimum dapat berkurang. Namun, hal ini tidak menghilangkan kebutuhan auditor untuk memperoleh pemahaman tentang komponen pengendalian intern entitas yang cukup untuk merencanakan audit (lihat SA Seksi 319[PSA no. 69]). Kenyataannya, pemahaman tersebut dapat begitu penting dalam memahami dan mempertimbangkan lebih lanjut pengendalian (atau kurangnya pengendalian) yang telah digunakan untuk menangani faktor risiko kecurangan yang diidentifikasi. Namun, pertimbangan ini juga akan memerlukan sensitivitas terhadap kemampuan manajem untuk meniadakan pengendalian seperti itu.
28 Sifat, saat, dan luasnya prosedur kemungkinan perlu dimodifikasi dengan
berbagai cara berikut ini:
a.Sifat prosedur audit yang dilaksanakan kemungkinan perlu diubah untuk

memperoleh bukti yang lebih andal atau untuk memperoleh informasi penguat tambahan. Sebagai contoh, bukti lebih banyak mungkin diperlukan dari sumber independen di luar entitas Pengamatan fisik atau inspeksi aktiva tertentu juga mungkin menjadi lebih penting untuk dilaksanakan. (Lihat SA Seksi 326 [PSA No. 07] Bukti Audit, paragraf 19 s.d. 22).
b.Saat dilaksanakannya pengujian substantif mungkin perlu diubah mendekati

atau pada tanggal neraca. Sebagai contoh, jika terdapat dorongan luar biasa bagi manajemen untuk melakukan kecurangan dalam pelaporan keuangan, auditor dapat menyimpulkan bahwa pengujian substantif harus dilaksanakan menjelang atau pada tanggal neraca karena dilakukan jauh dari tanggal neraca, adalah tidak mungkin melakukan pengendalian terhadap risiko audit yang berkaitan dengan faktor risiko tersebut. (Lihat SA Seksi 313 [PSA 05]P en g u j i an
Substantif Sebelum Tanggal Neraca, paragraf 6).
c.Luasnya prosedur audit yang diterapkan harus mencerminkan taksiran risiko

salah saji material sebagai akibat dari kecurangan. Sebagai contoh, peningkatan besarnya sample atau prosedur analitik yang lebih luas (Lihat SA Seksi 350 [PSA No. 26] Audit Sampling paragraf 23 dan SA Seksi 329 [PSA No. 22]
Prosedur Analitik).

This entry was posted on Monday, November 29th, 2010 at 4:41 pm and is filed under Uncategorized. You can follow any responses to this entry through the RSS 2.0 feed. You can leave a response, or trackback from your own site.

Leave a Reply